საქართველოს კონსტიტუცია გადასახადებთან დაკავშირებით შეიცავს შემდეგ ფუძემდებლურ პრინციპებს:  საქართველოს კონსტიტუციის მე–3 მუხლით, საქართველოს უმაღლესი სახელმწიფო ორგანოების გარდა არცერთ სხვა ორგანოს,  უფლება არა აქვს, მოაწესრიგოს საგადასახადო საკითხები. საქართველოს კონსტიტუცია, 94–ე მუხლით ადგენს გადასახადისა და მოსაკრებლების გადახდის სავალდებულობას კანონით დადგენილი ოდენობითა და წესით. 2011 წლის 1 იანვრიდან მოქმედი კონსტიტუციური  პრინციპით, მხოლოდ საქართველოს კონსტიტუცია, საქართველოს კონსტიტუციური კანონი, საქართველოს ორგანული კანონი, საქართველოს კანონი, საქართველოს პრეზიდენტის დეკრეტი და საქართველოს პარლამენტის რეგლამენტი შეიძლება განსაზღვრავდეს გადასახადისგან  გათავისუფლებას ან  გარკვეული ოდენობითა და წესით გადასახადისა და მოსაკრებლების გადახდის სავალდებულობას. 

ახალი კონსტიტუციით უკეთ გაიმიჯნა უმაღლესი ხელისუფლების ორგანოების კომპეტენციები საგადასახადო საკითხებზე; 94-ე მუხლით განმტკიცდა კონსტიტუციური დებულება, რომელიც ეხება საერთო-სახელმწიფოებრივი გადასახადის ახალი სახის შემოღების ან ზღვრული განაკვეთის გაზრდისას მთავრობის მიერ რეფერენდუმის ინიციირებას. ეს იდეა, სავარაუდოდ, მომდინარეობს ამერიკის შეერთებული შტატების სამართლებრივი სისტემიდან. გადასახადების თაობაზე რეფერენდუმს ითვალისწინებს, მაგალითად, ამერიკის შეერთებული შტატების ზოგიერთი შტატის კონსტიტუცია: ტეხასი, მიჩიგანი, ილინოისი და სხვ. მსგავს რეგულირებას არ შეიცავს, თუმცა ჰონგ-კონგის ძირითად კანონში მნიშვნელოვანი ადგილი ეთმობა გადასახადების რეგულირებას კონსტიტუციურ დონეზე. სინგაპურის კონსტიტუცია რელიგიის თავისუფლების კონტექსტში ადგენს, რომ არავინ არის ვალდებული, იხადოს გადასახადი, რომელიც მთლიანად ან ნაწილობრივ ხმარდება  რელიგიას, რომელსაც თავად არ მისდევს.

გადასახადი, რომლისთვისაც საქართველოს კონსტიტუცია აწესებს მთავრობის მიერ ინიცირებულ რეფერენდუმს, არის, უპირველეს ყოვლისა, გადასახადის ისეთი  შემოღება ან ცვლილება, რომელიც არ არის არსებული გადასახადის ალტერნატივა ან არ ანაცვლებს მას. ამავდროულად, იმისათვის, რომ ახალი გადასახადი ჩაითვალოს  საერთო-სახელმწიფოებრივი გადასახადის ახალი სახის შემოღებად ან ზღვრული განაკვეთის გაზრდად, გადასახადის შემოღება ან ცვლილება უნდა ზრდიდეს არსებული გადასახადის საგადასახადო ტვირთს; გარდა ამისა, საერთო-სახელმწიფოებრივი გადასახადის ახალი სახის შემოღებად ან ზღვრული განაკვეთის გაზრდად უნდა ჩაითვალოს გადასახადის განაკვეთის ისეთი ცვლილება, რომელიც არ ხდება გადასახადის სახის მიხედვით არსებული ზღვრული განაკვეთის ფარგლებში. ეს პრინციპი გათვალისწინებულია ორგანულ კანონში „ეკონომიკური თავისუფლების შესახებ“, რომელიც მიღებულია 2011 წლის 14 ივლისს და ძალაში შევიდა გასულ წელს, წინასაახალწლოდ, 2013 წლის 31 დეკემბრიდან. ამ კანონის ამოქმედების თარიღისათვის და მისი მიზნებისთვის საქართველოს საგადასახადო კოდექსით გათვალისწინებული საერთო-სახელმწიფოებრივი გადასახადებია:  საშემოსავლო, მოგების, დამატებული ღირებულების (დღგ), იმპორტის გადასახადი და აქციზი. ამ გადასახადების ახალი სახის შემოღების ან ზღვრული განაკვეთის გაზრდისას რეფერენდუმი ტარდება „რეფერენდუმის შესახებ“ საქართველოს ორგანული კანონის შესაბამისად.  თუმცა, ახალი კონსტიტუციის მიხედვით, გამონაკლისის სახით, ზოგიერთ შემთხვევაში საქართველოს მთავრობის მიერ ინიცირებული რეფერენდუმი საჭირო არ არის:

1) თუ საერთო-სახელმწიფოებრივი გადასახადი არის არსებული გადასახადის ალტერნატივა ან ანაცვლებს მას და ამავდროულად არ ზრდის საგადასახადო ტვირთს;

2) თუ საერთო-სახელმწიფოებრივი გადასახადის განაკვეთის შეიცვალა გადასახადის სახის მიხედვით არსებული ზღვრული განაკვეთის ფარგლებში.

ეს ორივე შემთხვევა არ ითვლება საერთო-სახელმწიფოებრივი გადასახადის ახალი სახის შემოღებად ან ზღვრული განაკვეთის ზრდად. 

3) გამონაკლისის სახით კონსტიტუცია  უშვებს, რომ საგადასახადო კანონდებლობაში შემოღებული იყოს ახალი სახის აქციზი ან გაიზარდოს აქციზის განაკვეთი ისე, რომ ამისთვის საჭირო არ არის მთავრობის მიერ ინიცირებული რეფერენდუმის ჩატარება;

4) რეფერენდუმის ჩატარება აუცილებელი არ იქნება საერთო–სახელმწიფოებრივი ახალი გადასახადის შემოღების ან განაკვეთის გაზრდისას იმ შემთხვევაშიც, თუ ეს მოხდება ორგანული კანონით, რომელიც გამომდინარეობს კონსტიტუციიდან და რომლის მისაღებად საჭიროა პარლამენტის სიითი შემადგენლობის ნახევარზე მეტის მხარდაჭერა. ორგანული კანონი მიიღება ისეთი საკითხების მოსაწესრიგებლად, რომელსაც კონსტიტუცია განსაზღვრავს. ერთ-ერთი ასეთი კანონი  „ეკონომიკური თავისუფლების შესახებ“ 2013 წლის 31 დეკემბრიდან აწესებს შეზღუდვას რეფერენდუმის საგანთან დაკავშირებით: დაუშვებელია, რეფერენდუმის საგანი იყოს გადასახადის პროგრესულობის პრინციპი ან მეთოდოლოგია/საგადასახადო რეჟიმი.

5) საქართველოს მთავრობას უფლება აქვს, მოითხოვოს გადასახადების დროებით გაზრდა, მაგრამ არა უმეტეს 3 წლის ვადით. ამ შემთხვევაში, ხსენებული ახალი ორგანული კანონის თანახმად, რეფერენდუმი არ ტარდება.

გამონაკლისების მიუხედავად, ახალი კონსტიტუციური ცვლილებით, რეფერენდუმის მეშვეობით ხალხს  საშუალება აქვს, მიიღოს მონაწილეობა გადასახადების რეგულირების საკითხში, მიუხედავად იმისა, რომ საგადასახადო საკითხები უმაღლეს სახელმწიფო ორგანოების კომპეტენციაა.

ახალი საგადასახადო კონსტიტუციური დებულებები მნიშვნელოვანია იმითაც, რომ საქართველოს კონსტიტუცია უკეთ გამიჯნავს საქართველოს უმაღლესი სახელმწიფო ორგანოების შესაბამის კომპეტენციას საგადასახადო საკითხებზე. ახალი რედაქციით, კონსტიტუციიდან ამოღებულია არსებითი დებულებები, რომლებიც ეხებოდა საგადასახადო კანონმდებლობას. მაგალითად, კონსტიტუციის ძველი რედაქციით, პრეზიდენტს, განსაკუთრებულ შემთხვევებში - პარლამენტის დათხოვნის პერიოდში, ახლადარჩეული პარლამენტის პირველ შეკრებამდე - საგადასახადო სფეროს რეგულირების მიზნით გააჩნდა კანონის ძალის მქონე დეკრეტის გამოცემის უფლებამოსილება. იგი იურიდიულ ძალას ინარჩუნებდა, თუ ერთი თვის განმავლობაში ახლადარჩეული პარლამეტი პირველი შეკრებიდან ერთი თვის განმავლობაში დაამტკიცებდა მას.  გარდა ამისა, 2013 წლის 17 ნოემბრამდე მოქმედი კონსტიტუციით, საგადასახადო კოდექსის შესახებ კანონპროექტს შეიძლება გამოიწვია მნიშვნელოვანი სახელისუფლებო ცვლილებები პრეზიდენტის მიერ: მთავრობის გადაყენება ან პარლამენტის დათხოვნა და რიგგარეშე არჩევნების დანიშვნა. ეს შეიძლება მომხდარიყო  მაშინ, თუ პარლამენტში განსახილველ საგადასახადო კოდექსის შესახებ კანონპროექტზე პრემიერ–მინისტრი დასვამდა მთავრობის ნდობის საკითხს და თუ პარლამენტი სრული შემადგენლობის უმრავლესობით ნდობას არ გამოუცხადებდა მთავრობას.  ამრიგად, კონსტიტუციის ძველი რედაქციით, პარლამენტში განსახილველ საგადასახადო კოდექსს შეიძლება გამოეწვია მთავრობის ნდობის საკითხი პრემიერ–მინისტრის მხრიდან. თუმცა, ამ საკითხის წამოჭრა პრემიერ–მინისტრის უფლებამოსილება იყო და არა ვალდებულება.  თუ პარლამენტი სრული შემადგენლობის უმრავლესობით ნდობას არ გამოუცხადებდა მთავრობას, კონსტიტუცია მოითხოვდა საქართველოს პრეზიდენტის ჩარევას. პრეზიდენტი, ამ შემთხვევაში ორი ალტერნატივის წინაშე იდგა: მას შეეძლო გადაეყენებინა მთავრობა ერთი კვირის განმავლობაში ან დაეთხოვა პარლამენტი და დაენიშნა რიგგარეშე არჩევნები.

ახალი კონსტიტუციური ნორმებით, უპირველეს ყოვლისა, განმტკიცდა ეკონომიკური თავისუფლების საკანონმდებლო დაცვის უმაღლესი სტანდარტი - კონსტიტუციური გარანტია; 2013 წლის 17 ნოემბრიდან ნებისმიერი კანონი გადასახადების შესახებ უნდა შეესაბამებოდეს კონსტიტუციურ საგადასახადო მოთხოვნებს. საქართველოს მთავრობას საერთო-სახელმწიფოებრივი გადასახადის ახალი სახის შემოღებისას ან ზღვრული განაკვეთის გაზრდისას რეფერენდუმის ინიცირების უფლებამოსილება დაემატა.  ამასთანავე, 2013 წლის 31 დეკემბრიდან ამოქმედდა ორგანული კანონი ეკონომიკური თავისუფლების შესახებ. თუმცა, ეკონომიკური თვალსაზრისით, ეკონომიკური თავისუფლება ხელისუფლების ვალდებულებებისა და ძალაუფლების შემცირებით მიიღწევა.

ძალაუფლების შემცირება კი ნიშნავს  რეგულაციების, სავაჭრო ბარიერების შემცირება/გაუქმებას, ასევე საგადასახადო ადმინისტრირების გამარტივებას და, პირველ რიგში, საგადასახადო ტვირთის შემცირებას. ახალი კანონმდებლობით გადასახადები არ მცირდება, თუმცა მათი გაზრდა მნიშვნელოვნად რთულდება, რადგან საერთო-სახელმწიფოებრივი გადასახადის გაზრდას რეფერენდუმზე ფაქტიურად, წარმოუდგენელია, ხალხმა მხარი დაუჭიროს. ამასთანავე, არსებობს ილინოისის შტატის მაგალითი, სადაც 1963 წლიდან 21 საგადასახადო რეფერენდუმი ჩატარდა, სადაც გადასახადის ცვლილება მოსახლეობამ მიიღო 11 შემთხვევაში;  მათ შორის მხარი არ დაუჭირა ზოგიერთი გადასახადის შემცირებას, თუმცა თითქმის ყველა შემთხვევაში არ მიიღო საგადასახადო ტვირთის გაზრდის ინიციატივები. თუმცა მაინც აღსანიშნავია, რომ საქართველოს კონსტიტუცია უშვებს გამონაკლისებს, რაც საშუალებას იძლევა, რეფერენდუმის გარეშე მაინც გაიზარდოს გადასახადები და, შესაბამისად, საგადასახადო ტვირთიც.

მნიშვნელოვანია, რომ „ეკონომიკური თავისუფლების შესახებ“ 2011 წლის 14 ივლისს ინიცირებული კანონის ფუძემდებლური დებულებები ამოქმედდა საქართველოში ხელისუფლების ცვლილების შემდეგ და კონსტიტუციურ ვალდებულებებად  განმტკიცდა მომავალი ხელისუფლებისთვისაც.  ზოგიერთი მოსაზრებით, ამით განხორციელდა კონსტიტუციური რევოლუცია, რომელიც  ეკონომიკურ თავისუფლების გარდა ხალხს ანიჭებს საბაზრო-ეკონომიკურ მოტივაციასა და ძალაუფლებასაც და გრძელვადიან პერსპექტივაში შექმნის ეკონომიკური სტაბილურობის განცდას. ამ დებულების შემოღება ნებისმიერი ხელისუფლების მიერ საკმაოდ ამბიციურ, თუმცა ამავე დროს გაბედულ ნაბიჯად შეიძლება ჩაითვალოს, რადგან ხალხის მიერ რეფერენდუმის გზით გადასახადების გაზრდის მხარდაჭერის პრინციპი, ფაქტობრივად, ხელისუფლების ძალაუფლებისა და უფლებამოსილების შეზღუდვას ნიშნავს. ამ მოსაზრებას ეთანხმება ბევრი ეკონომიკური ექსპერტი. მას ასევე იზიარებენ „გადასახადის გადამხდელთა კავშირშიც“. ორგანიზაციის დირექტორის, გიგლა მიქაუტაძის შეფასებით, აღნიშნულმა საკონსტიტუციო ცვლილებებმა შეზღუდა მთავრობის ძალაუფლება და გაზარდა გადასახადის გადამხდელთა უფლებები; ხოლო ადამიანის ეკონომიკური თავისუფლების კონსტიტუციის დონეზე აყვანა, სახელმწიფოს მხრიდან გადადგმული გაბედული ნაბიჯია. „გადასახადის გადამხდელთა კავშირი“ არ ეთანხმება იმ აზრს, რომ ეს ცვლილება რისკებს შეიცავს. თუ გარკვეული აუცილებელი საზოგადოებრივი საჭიროებისას მთავრობა კრიზისული სიტუაციიდან გამოსავლად გადასახადების გაზრდას მიიჩნევს, მას ამის გაკეთება 3 წლის ვადით შეეძლება, რაც საკმარისი დროა. ამ საკონსტიტუციო ცვლილებით, ერთის მხრივ, იზღუდება მთავრობა მოქალაქეთა თავისუფლების ზრდის ხარჯზე და მეორეს მხრივ, კერძო სექტორს ენიჭება დამატებით გარანტიები. შესაბამისად, „გადასახადის გადამხდელთა კავშირის“ მოსაზრებით, ეს ფაქტორი საქართველოს ინვესტიციების მოზიდვაში აუცილებლად დაეხმარება. 

ამრიგად, საქართველოს ახალი კონსტიტუციის და ეკონომიკური თავისუფლების შესახებ ორგანული კანონის უმთავრესი მიზანია, უზრუნველყონ საქართველოს ლიბერალური ეკონომიკური განვითარების მდგრადი საფუძველი, რომელიც განაპირობებს ეკონომიკურ სტაბილურობას როგორც ადგილობრივი წარმოების, ასევე უცხოური ინვესტორებისთვის.  თუ რამდენად მყარი აღმოჩნდება განხილული ახალი კონსტიტუციური საფუძვლები საქართველოს საგადასახადო სისტემისა და ეკონომიკისთვის, პოლიტიკური, ეკონომიკურ–სოციალური ცხოვრებისა და სამართლებრივი სახელმწიფოს აღმშენებლობის პროცესის მიხედვით, მომავალში გამოჩნდება. 

ელენე სეხნიაშვილი

LL.M (EMLE, Bologna, Hamburg), საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს სამართლებრივი უზრუნველყოფისა და კვლევების დეპარტამენტის მთავარი მრჩეველი